2018年起，《中华人民共和国环境保护税法》（以下简称《环保税法》）正式施行。3年实践证明，环保税为推进我国生态文明建设提供了新的抓手和动力。目前税务部门环保税征管，主要包括企业自行按期或按次测算污染申报纳税，以及企业受到环保处罚后被动催报补税。在后者的征收管理中，基层反映，过程直接涉及生态环境部门与税务部门，存在两部门处理标准不统一、时点不同步和污染物环保税核算方法不完善的问题。而适用环保处罚的企业污染排放行为理应是环保税征收管理的重点，实践中的三个难题或将大大影响环保税执行落实效力，亟待推进解决。
一、两部门对环境污染行为的处理标准不统一。针对企业的污染行为，环保部门做出处罚决定的依据侧重于行为定性。根据环保部门相关法律细则，对照企业实际行为情况，结合各省生态环境行政处罚自由裁量准则，综合确定处罚轻重。而处罚自由裁量主要是对污染行为进行定性，而非定量。根据生态环境部《关于进一步规范适用环境行政处罚自由裁量权的指导意见》（环执法〔2019〕42号）基本原则第3点指出，行使行政处罚自由裁量权，必须以事实为依据，处罚种类和幅度应当与当事人违法过错程度相适应，与环境违法行为的性质、情节以及社会危害程度相当。可见，排放污染物的数量仅作为处罚自由裁量的其中一个考虑因素。而税务部门催报补缴环保税的依据则侧重于污染物定量。排放污染物数量的确定是补缴环保税的计算基础。以固体废物为例，《中华人民共和国环境保护税法实施条例》第五条、第六条规定，固体废物的计税依据，按固体废物的排放量确定。非法倾倒应税固体废物的，以其当期应税固体废物的产生量作为固体废物的排放量。两部门对同一企业污染行为的处理标准不统一，一方面容易分别形成两种环保管理导向，即侧重事后补正与侧重事前降排，不利于两者有机结合，统一推进环保事业；另一方面，使当事人易对两部门执法标准产生理解偏差，混淆罚款与税款，误套用一事不再罚原则，产生负面舆论。
二、两部门对环境污染行为的处理时点不同步。《财政部 税务总局 生态环境部关于明确环境保护税应税污染物适用等有关问题的通知》（财税〔2018〕117号）第三点（四）指出，纳税人因环境违法行为受到行政处罚的，应当依据相关法律法规和处罚信息计算违法行为所属期的应税污染物排放量。也就是说，税务部门是根据生态环境部门做出的处罚决定，依照相关税法进行税收征管，并不对企业环境污染行为进行同步直接管理。以绍兴柯桥区为例，2018年至2020年当地税务部门共对受环保处罚企业进行环保税催报补缴195户次，均为获取环保部门行政处罚决定后，要求企业自行申报相应环保税，并进行确认核实等后续管理。从发现企业污染行为到环保部门做出环保处罚，再到税务部门获取处罚信息本身需要一段时间，而污染物数量前后保持可测且固定则非常困难，如废气、污水排放是一个流动变化的过程，固废则可能自然挥发、人为改变数量或整改到位，同时上文提到环保部门没有确定污染物数量的必然需要，这些极大地增加了税务部向企业核实污染物数量进行环保税计税的难度。如绍市环罚字［2019］52号（柯）对某责任企业随意倾倒、堆放、抛撒危险废物案行政处罚决定书中：2018年9月绍兴市生态环境局执法人员检查到一企业露天堆有袋装危废焚烧飞灰，飞灰安全处置劳务承包方公司未按照相关规定堆放，受到环保处罚8.5万元，责令改正。该处罚决定做出后企业已整改完毕，税务部门难以实地实物核实污染物数量，需要通过环保部门案卷笔录、企业自述自证等渠道综合确认数量，相比实地核实既增加了环保税计税的取证精力，一定程度上也降低了计税准确性，不利于后续管理。
三、对环保处罚中过往变化的污染物环保税核算方法不完善。在后续征管中，税务部门对于环保处罚的污染物计税，与正规排放的计税方式一致，而环保处罚涉及的污染物排放具有难追溯、难监测的特点，没有特定的污染物数量与成分核算方法、全面的产排污推算等综合核算方式，则大大增加了计税难度与执法风险，如处罚的相关污染物在《工业源产排污系数手册》中无法精确对应产排污系数则难以通过产排污系数法计算排放量，又如未按规定贮存的固体废物不在企业财务账面记录中体现则很难推算污染物构成等。这使得税务部门需要根据环保部门案卷笔录、企业自述自证等多方面手工核实推算数量，这也倒推要求了环保部门在案卷笔录中对污染物数量的记录更为真实精确，若涉及污染物数量表述，环保部门执法人员则变相承担了数量记录不实影响环保税计算的风险。而环保部门在处罚时没有测量污染物数量的必然需要，也没有为税务部门测量核实污染物的明确义务，税务部门因自身专业的局限性，仅凭环保部门案卷笔录、企业自述自证等线索确认补缴环保税税额，本身也存在执法人员个人主观判断与实际出入的风险。如上文案例，绍兴市生态环境局对该劳务承包方公司处以罚款8.5万元，而若税务部门根据案卷笔录中企业口述的污染物数量，则需拟补缴环保税680余万元，此后企业又反映笔录中提到的为全部危废焚烧飞灰数量，其中露天未覆盖应缴税的仅为部分，这使得税务执法人员在后续监管企业自行申报补税上承担了较大风险。
为此，建议：一是针对涉及环保处罚的环保税补缴，综合考虑环保处罚相关法律法规和《环保税法》，出台行之有效的配套实施细则，从顶层机制上细化推进两部门间的工作衔接，对处理标准进行优化统一。二是加强两部门信息共享，第一时间同步开展环保处罚与环保税计税，在分线工作中及时进行信息共享，互为执法保障，在处罚决定书下达时一并告知税款事项，避免企业误解与混淆。三是充分考虑测量难的问题，优化环保处罚中过往变化的污染物环保税核算方法。通过统一的核算方式提升税务执法的顺畅度，降低两部门执法风险。